Налоговый залог при ликвидации ООО

Налоговый залог при ликвидации общества с ограниченной ответственностью (ООО, в украинских документах — ТОВ) сам не исчезает. Решение участников закрыть компанию имущество из залога не освобождает: это делает только основание, названное в Налоговом кодексе, прежде всего в статье 93, а ликвидации среди этих оснований нет. Списание долга после ликвидации тоже не поможет — оно наступает лишь тогда, когда компанию уже закрыли, а с налоговым долгом её не закроют.

Если у вашей компании уже есть долг перед налоговой, имущество описано в залог, а компанию решили закрыть, распоряжаться этим имуществом, пока идёт ликвидация, придётся по правилам залога. Про сам долг и про то, кто за него отвечает, есть отдельная статья — о ликвидации ООО с долгами.

Когда имущество попадает в налоговый залог

Налоговый залог возникает сам — по Налоговому кодексу, без договора и без подписи компании. Пункт 88.2 так и говорит: право налогового залога «не потребує письмового оформлення». Момент возникновения зависит от того, кто определил сумму. Если компания сама задекларировала налог и не уплатила его вовремя, залог возникает на следующий день после последнего дня срока уплаты. Если сумму начислила налоговая, — со дня возникновения налогового долга. Оба случая разводит пункт 89.1.

Есть порог. Право налогового залога не применяется, если общая сумма налогового долга не превышает 180 необлагаемых минимумов доходов граждан — это последний абзац пункта 89.2. В гривнах налоговая считает этот порог как 3 060 грн: так, в частности, пишет Главное управление ГНС в Киевской области в сообщении от 15 октября 2025 года. Сам кодекс здесь суммы в гривнах не называет, только количество минимумов.

Залог распространяется на любое имущество компании на день его возникновения, балансовая стоимость которого соответствует сумме долга, и на имущество, которое компания приобретёт позже (пункт 89.2). Неделимую вещь дороже долга описывают целиком — пункт 89.6. Если имущества меньше, чем долга, залог ждёт нового: о каждом новом имуществе компания обязана сообщить налоговой не позднее рабочего дня, следующего за днём приобретения права собственности (пункт 89.5).

Оформляет залог налоговый управляющий — должностное лицо налоговой, которого назначают компании с налоговым долгом (пункт 91.1). Он составляет акт описи, и в него включают ликвидное имущество, из которого можно погасить долг (пункт 89.3). Дальше налоговая бесплатно регистрирует залог: движимое имущество — в Государственном реестре обременений движимого имущества, недвижимое — в Государственном реестре вещных прав, в пятидневный срок со дня акта описи (раздел IV Порядка применения налогового залога). Для покупателя, банка или регистратора залог существует с момента этой записи: для движимого имущества закон прямо говорит, что публичное обременение «набирає чинності з моменту його реєстрації в Державному реєстрі».

Сумма залога не застывает. Когда долг растёт — например, когда согласованные начисления по результатам налоговой проверки при ликвидации не уплачены вовремя, — налоговый управляющий составляет новый акт описи на сумму, соответствующую выросшему долгу (пункт 89.2).

Почему налоговый залог при ликвидации не снимается

Статья 93 Налогового кодекса перечисляет, с какого дня имущество освобождается из залога. Пункт 93.1 называет пять оснований:

• полное погашение налогового долга, включая рассроченные суммы и проценты;
• признание налогового долга безнадёжным;
• решение суда о прекращении залога в процедурах банкротства;
• отмена начисления после административного или судебного обжалования;
• согласие налоговой на продажу имущества по статье 92.

Вне пункта 93.1 кодекс освобождает имущество ещё в нескольких случаях. Первый: налоговая сама продала его, и деньги поступили в бюджет (пункт 93.4). Второй: приватизация государственного или коммунального имущественного комплекса (пункт 93.5). Третий, временный: изъятие имущества в условиях военного положения (подпункт 69.21 переходных положений). Остальное — отдельные режимы тех же переходных положений: план финансовой реструктуризации или санации (пункт 37 подраздела 10 раздела XX), разовые списания долга, приватизация «Укрспирта». Решения о ликвидации нет ни в пункте 93.1, ни вне его.

Прочитать этот перечень шире, как примеры, не получится. Верховный Суд в постановлении от 30 сентября 2025 года по делу № 914/2949/24 написал: «Вичерпний перелік підстав для припинення податкової застави майна боржника наведено у статті 93 ПК України». Налоговая читает так же: «Статтею 93 Кодексу не передбачено припинення податкової застави у зв’язку з ліквідацією платника податків» — индивидуальная налоговая консультация Главного управления ГНС во Львовской области от 16.07.2026 № 4091/ІПК/13-01-13-01-10. Консультация индивидуальная, и использовать её может только плательщик, которому она дана (пункт 52.2 кодекса). Здесь она показывает лишь позицию налоговой.

Откуда тогда распространённое мнение, что ликвидация залог снимает? Из цепочки, которая выглядит как выход. Абзац третий пункта 97.3 говорит, что долг, оставшийся непогашенным после ликвидации, считается безнадёжным и списывается. А со дня признания долга безнадёжным имущество освобождается из залога — подпункт 93.1.2. Казалось бы, достаточно закрыть компанию, и залог упадёт сам.

Цепочка обрывается на первом звене. Такой долг списывают по сведениям Единого государственного реестра (ЕГР) о государственной регистрации прекращения юридического лица — пункт 2 порядка, утверждённого постановлением Кабинета Министров № 1231. А эту запись регистратор не внесёт: закон о государственной регистрации отказывает в ней в отношении юридического лица, которое ликвидируется, «стосовно якої надійшли відомості про наявність заборгованості із сплати податків і зборів» (абзац седьмой пункта 11 части первой статьи 28). Залог снимается после записи, а запись невозможна, пока есть налоговый долг. Подробно этот отказ разобран в разделе об исполнительных производствах и записи о прекращении.

Показательное сравнение есть в той же главе кодекса. Административный арест имущества прекращается, среди прочего, «ліквідацією платника податків, у тому числі внаслідок проведення процедури банкрутства» — подпункт 94.19.4. Для ареста ликвидацию назвали прямо, для залога — нет. Это не отдельная норма, но она объясняет, почему перечень статьи 93 не стоит читать шире, чем он написан.

Что комиссия может делать с имуществом в залоге

Отдельных прав в отношении заложенного имущества ликвидационная комиссия не получает. Статья 92 Налогового кодекса исключения для ликвидации не делает. Гражданский кодекс поручает комиссии организовать продажу имущества, когда денег на кредиторов не хватает (часть девятая статьи 111), но порядок согласования с налоговой не отменяет. То же написала налоговая в консультации № 4091: статьёй 92 «передбачено обов’язковість процедури узгодження з контролюючим органом операцій із заставленим майном».

Пользоваться имуществом в залоге можно — это первое предложение пункта 92.1. Оборудование работает, автомобиль ездит, помещение остаётся за компанией. Ограничение касается другого.

Отчуждение — то есть продажа, дарение, обмен или иная передача имущества в собственность другого лица — возможно только с согласия налоговой. Второе основание — молчание: если налоговая в течение десяти дней с момента получения обращения не ответила, даёт ли согласие, имущество можно отчуждать и без него (пункт 92.1). Десять дней считаются от получения, поэтому обращение стоит отправлять так, чтобы дату получения можно было доказать.

Исключение — товары. Если в залоге только готовая продукция, товары и товарные запасы, их можно продавать без согласия, но по ценам не ниже обычных и при условии, что деньги в полном объёме пойдут на зарплату, единый взнос и/или погашение налогового долга.

У продажи с согласия, аренды и лизинга есть ещё одно условие: имущество нужно заменить другим, такой же или большей стоимости, а уменьшить стоимость залога налоговая разрешает только при частичном погашении долга (пункт 92.2). Для недвижимости согласие проверяет регистратор: переход права собственности на объект под налоговым залогом он проводит только при наличии согласия контролирующего органа (пункт 5 части четвёртой статьи 24 закона о государственной регистрации вещных прав на недвижимое имущество). Молчание налоговой здесь согласия не заменяет, и без него сделка просто не дойдёт до реестра.

Отчуждение без предварительного согласия, когда оно обязательно, наказывается штрафом в размере стоимости отчуждённого имущества (пункт 116.1), а нарушение правил отчуждения — основание для административного ареста имущества (подпункт 94.2.1). Уголовный кодекс в статье 388 отдельно запрещает незаконно распоряжаться имуществом, которое описано или заложено.

Поэтому порядок для комиссии такой: сначала обращение за согласием, потом продажа, а деньги — на погашение долга, потому что без этого записи о прекращении всё равно не будет. Когда долг погашен полностью, залог снимается со дня, когда налоговая получила подтверждение погашения (подпункт 93.1.1). Если имущество в залоге, а компанию нужно закрыть, именно этот шаг определяет, когда ликвидация ООО сможет завершиться.

Как налоговая продаёт имущество сама

Если долг не погашен, налоговая гасит его сама: сначала взыскивает деньги, а когда их не хватает, продаёт имущество, находящееся в залоге (пункт 95.1). Начать она может не раньше чем через 30 календарных дней со дня направления или вручения налогового требования (пункт 95.2). О торгах предупреждает само требование: в нём должны быть сведения о праве налогового залога, предупреждение об описи активов и о возможных дате и времени публичных торгов (пункт 59.3).

Деньги со счетов налоговая взыскивает по решению суда, а для погашения всей суммы долга за счёт заложенного имущества обращается в суд за разрешением (пункт 95.3). Без суда кодекс позволяет взыскивать только денежные средства, и только когда долг возник из собственной декларации компании и не уплачивается 90 дней (пункт 95.5).

Продажа идёт на публичных торгах — биржевых или аукционных, а скоропортящееся имущество или малые объёмы — через торговые организации (пункты 95.7, 95.8). Начальную цену определяет экспертная оценка. У компании есть месяц со дня решения о реализации, чтобы заказать оценку самостоятельно, иначе оценщика нанимает налоговая (пункт 95.12). Договор с победителем торгов подписывает сама компания-должник, а если отказывается, — руководитель налоговой в присутствии двух понятых (пункт 95.14).

Остальное зависит от выручки. Если её больше, чем долга, разницу перечисляют компании или её правопреемникам (пункт 95.6). Если меньше — налоговый управляющий описывает в залог дополнительное имущество (пункт 95.24). Имущество, проданное на торгах, освобождается из залога со дня, когда деньги поступили в бюджет (пункт 93.4).

Остановить продажу можно до последнего шага. Если компания до заключения договора купли-продажи полностью погасит долг, налоговая отменяет решение о продаже и принимает меры, чтобы остановить торги (пункт 95.20). Для ликвидационной комиссии это значит, что время на собственную продажу с согласия есть, но оно не безгранично: торги налоговой могут идти параллельно с процедурой ликвидации, и компания от этого не защищена.

Кто стоит впереди налогового залога

Налоговый залог — публичное обременение, и место в очереди он получает по дате записи. По закону об обременениях движимого имущества приоритет публичного обременения устанавливается с момента его регистрации, а обременения того же имущества, зарегистрированные раньше, стоят впереди (часть вторая статьи 39).

Налоговый кодекс делает из этого собственный вывод. Имущество, ранее переданное в залог другим лицам, на время действия такого залога не служит источником погашения налогового долга, если тот залог зарегистрирован до возникновения права налогового залога (подпункт 87.3.1). Значит, если банк оформил залог оборудования или ипотеку помещения раньше, чем появился налоговый долг, налоговая не может погасить свой долг из этого имущества, пока действует залог банка.

То же касается ареста. Верховный Суд в постановлении от 24 января 2024 года по делу № 569/9806/21 оставил в силе освобождение автомобиля от налогового залога, зарегистрированного в 2017 году. Арест исполнителя на эту машину внесли в реестр в 2015-м, он имел приоритет, а покупатель приобрёл автомобиль на публичных торгах.

Другой вопрос — очередь кредиторов при ликвидации. Гражданский кодекс в первую очередь удовлетворяет «вимоги кредиторів, забезпечені заставою чи іншим способом», а требования по налогам ставит в третью (статья 112). Попадает ли налоговое требование, обеспеченное налоговым залогом, в первую очередь, закон прямо не говорит. Практики по добровольной ликвидации найти тоже не удалось. Так что норма этот вопрос не решает. Общего ответа здесь нет: когда имущества не хватает на все очереди, распределение между банком-залогодержателем и налоговой решают под конкретные обстоятельства и до продажи имущества, а не после, — это разбор с юристом.

Прежде чем планировать продажу, комиссии стоит взять выписки из обоих реестров. Они показывают, кто и когда внёс обременение в реестр, а выдать выписку из реестра обременений движимого имущества обязаны по запросу любого лица (статья 45 закона об обременениях движимого имущества).

Что снимает залог и кто убирает запись

У компании, которую закрывают, реальных путей освободить имущество четыре, и все они — из статьи 93:

• погасить долг полностью — залог снимается со дня, когда налоговая получила подтверждение погашения (подпункт 93.1.1);
• продать имущество с согласия налоговой — со дня получения согласия (подпункт 93.1.6);
• дать налоговой продать имущество на торгах — со дня поступления денег в бюджет (пункт 93.4);
• обжаловать начисление, если долг возник из решения налоговой, — со дня получения решения о его отмене (подпункт 93.1.4).

Пятый путь ведёт через суд в деле о банкротстве, о нём — в последнем разделе.

Основанием для исключения залога из реестров служит документ, подтверждающий одно из этих событий (пункт 93.2). Сама налоговая направляет компании уведомление об освобождении имущества из-под залога: так предусматривает раздел VI Порядка применения налогового залога, а форма уведомления — приложение 7 к нему.

Дальше — запись. Для движимого имущества закон об обременениях возлагает обязанность на обременителя, то есть на налоговую. После прекращения обременения она самостоятельно или по письменному требованию должника в течение пяти дней подаёт заявление о прекращении обременения и исключении записи (статьи 41 и 44). Не подала — отвечает за причинённые убытки (статья 44). Для недвижимости запись о прекращении вносит государственный регистратор на основании решения суда или акта органа власти (часть вторая статьи 27 закона о государственной регистрации вещных прав).

Запись может жить годами и пережить даже продажу имущества. По делу № 914/2949/24 здание продали на электронных торгах в 2019 году, а новый собственник обнаружил на нём налоговый залог по долгам прежнего владельца лишь в 2024-м, когда регистрировал своё право. Налоговая снять залог отказалась, потому что долг прежнего владельца так и остался непогашенным, и залог прекращали через суд — Верховный Суд оставил решение о его прекращении в силе. Поэтому после снятия залога стоит сразу взять выписку и убедиться, что записи уже нет: от этого зависят и продажа имущества, и завершение ликвидации.

Продажа доли, реорганизация, банкротство

Вместо ликвидации часто предлагают другой путь — продать долю в ООО. Для залога это ничего не меняет. Юридическое лицо прекращается в результате реорганизации или ликвидации (часть первая статьи 104 Гражданского кодекса), а смена участника — ни то, ни другое. Плательщиком налогов и собственником имущества остаётся то же общество, поэтому и налоговый долг, и залог на его имуществе остаются на месте, а покупатель получает компанию вместе с ними. Что ещё к нему переходит, разобрано в статье о продаже корпоративных прав, то есть доли в обществе.

Реорганизация тоже не обход. Компания, имущество которой в налоговом залоге, обязана заблаговременно сообщить налоговой о решении реорганизоваться и подать план реорганизации (пункт 98.4). Если план угрожает погашению долга, налоговая вправе потребовать погасить долг, обеспеченный залогом, до реорганизации, установить солидарную ответственность всех правопреемников с режимом залога на всё их имущество или распространить залог на имущество компании, созданной слиянием (подпункты 98.4.2–98.4.4).

Банкротство — отдельная процедура. Когда денежных обязательств, срок исполнения которых наступил, больше, чем активов, добровольная ликвидация дальше не идёт: закон обязывает должника в месячный срок обратиться в хозяйственный суд с заявлением об открытии производства по делу о банкротстве (часть шестая статьи 34 Кодекса Украины по процедурам банкротства). В таком деле активы, находящиеся в налоговом залоге, может освободить суд — определением в заседании с участием налоговой (часть десятая статьи 41), и это основание из подпункта 93.1.3. Изменения для компании с признанием её банкротом описаны в статье о банкротстве ООО с долгами.

Ни один из трёх путей не делает залог лишним сам по себе.